Бухгалтерский и налоговый учет основных средств: современные тенденции развития

Аннотация. В данной статье рассмотрен бухгалтерский и налоговый учет основных средств: современные тенденции развития. Сделан вывод о том, что учет основных средств является важной составляющей деятельности любого предприятия. Учет основных средств довольно разнообразен, так как сопровождает множество ситуаций, связанных с приобретением, использованием, списанием, модернизацией. Современные проблемы исследования учета основных средств касаются внедрения международных стандартов финансовой отчетности. Бухгалтерский учет основных средств, представляет собой постоянно меняющуюся систему, целью которой является с одной стороны, адекватное отражение деятельности предприятия в современных условиях, а с другой стороны, точное исчисление налогов, формирующих доход государства.

Ключевые слова: основные средства, основные задачи, способ поступления, первоначальная стоимость, аналитический учет, синтетический учет, классификация.

Учет основных средств является важной составляющей деятельности любого предприятия. Однако, учет основных средств, являясь проблемой практической, имеет свои теоретические корни. Основная дискуссия о сущности учета основных средств развернулась в начале ХХ века [2]. Современные проблемы исследования учета основных средств касаются внедрения международных стандартов финансовой отчетности.

На наш взгляд актуальной проблемой является соответствие сущности учета основных средств и их экономического содержания. Так, в работе Ендовицкого Д.А. и Мокшиной К.Н. основные средства рассматриваются как источник капитала компании, существенно влияющий на ее финансовое состояние и независимость. [1].

Основные средства – это часть имущества, которая используется в качестве средств труда и которая удовлетворяет следующим условиям: использование этих активов в процессе производства продукции, при выполнении работ и оказании услуг, для управленческих нужд организации или для предоставления организацией за плату во временное пользование; их использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; организацией не планируется перепродажа данных активов; способность данных активов приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Структура основных производственных средств предприятия определяется рядом факторов: характером и объемом выпускаемой продукции; уровнем автоматизации и механизации производства; уровнем специализации и кооперирования; климатическими и географическими условиями расположения предприятия [8, с.280].

Основными задачами бухгалтерского учета основных средств являются: правильное документальное оформление и своевременное отражение в учетных регистрах поступления основных средств, их внутреннего перемещения и выбытия; правильное исчисление и отражение в учете суммы износа; точное определение результатов при ликвидации; учет затрат на ремонт; контроль за сохранностью и эффективностью использования.

Основные средства поступают в организацию несколькими способами: приобретают объекты за плату, строят объекты (подрядным или хозяйственным способом), как вклад учредителя в уставной капитал организации, безвозмездное получение, по договору мены и так далее.

Порядок отражения операций, связанных с основными средствами в бухгалтерском учете, регламентируется ПБУ 6/01. Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. При покупке того или иного предмета имущества, относящегося к основным средствам, компания отражает его по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Далее происходит ввод в эксплуатацию (Дебет 01-Кредит 08), в этот момент и заводится инвентарная карточка объекта основных средств (форма ОС-6). С этого момента имущество состоит на балансе организации, а с месяца, следующего за месяцем введения основных средств в эксплуатацию, по нему начинает начисляться амортизация. Стоит отметить, что первоначальная стоимость актива не включает в себя НДС, если этот налог является для компании возмещаемым [7, п. 8]. Неплательщики НДС (например, упрощенцы) учитывают это налог в первоначальной стоимости имущества [3, ст. 170].

Первоначальная стоимость основных средств исчисляется как сумма всех затрат, которые фирма понесла в связи с приобретением такого основного средства [3, ст. 257].

Такую стоимость в налоговом учете могут формировать: сумма, уплаченная продавцу основного средства; входной НДС, если такое основное средство будет служить целям не облагаемой НДС деятельности компании, как было рассмотрено выше; затраты на доставку основного средства до фирмы-покупателя; иные расходы, сопутствующие приготовлению основного средства к работе (при этом важно, чтобы без таких работ фирма не могла использовать основное средство в своей деятельности, иначе указанные затраты не будут формировать первоначальную стоимость основного средства); таможенные пошлины, сборы, госпошлина и так далее; некоторые иные затраты, которые непосредственно сопряжены с приобретением фирмой основного средства (перечень открыт).

Следует помнить, что в налоговых целях в первоначальную стоимость не включаются проценты по кредиту, который компания взяла для покупки основного средства. В бухгалтерском учете подход иной: проценты формируют первоначальную стоимость основного средства.

В целях налогового учета с 1 января 2016 года амортизируемым признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей. Новый лимит действует для имущества, введенного в эксплуатацию с 2016 года. В бухгалтерском же учете остался прежний лимит - 40 000 рублей. Если же стоимость объектов не достигает указанной отметки, они считаются материалами. При этом основные средства учитываются и должны учитываться по стоимости поставщика. Ранее в стоимость активов включалась стоимость транспортных расходов, оплата услуг посредника, подрядчиков и т.д. Новые правила позволяют списывать сопутствующие траты на расходы напрямую.

Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования (СПИ) [3, ст. 258]. С 1 января 2017 года организации должны определять амортизационные группы и сроки амортизации для основных средств по новому Классификатору основных фондов ОК 013-2014 (СНС 2008) (утв. Приказом Росстандарта от 12.12.2014 № 2018-ст).

В новом Классификаторе основных фондов коды объектов основных фондов полностью поменялись: их нумерация стала другой. Отчасти изменились и наименования объектов. При этом для организаций, работающих по упрощенной системе налогообложения, амортизация основных средств с 2017 года начисляется раз в год, а не каждый месяц.

На 1 января 2017 года и в течение налогового периода [3; 4; 5; 6; 7] остаточная стоимость основных средств не должна превышать 150 млн. руб. Если же на конец отчетного или налогового периода стоимость окажется больше указанной величины, нужно перейти на общий режим с начала квартала, в котором лимит превышен. В 2016 году лимит составлял 100 млн. руб.

Таким образом, учет основных средств довольно разнообразен, так как сопровождает множество ситуаций, связанных с приобретением, использованием, списанием, модернизацией. Принятие актива к учету (счет 01) происходит через счета 07 и 08, аккумулирующие расходы, связанные с приобретением, монтажом, доставкой и т. п. Выбытие основных средств происходит посредством списания остаточной стоимости на прочие расходы организации (91 счет). Специалистам, ответственным за учет основного средства, важно помнить, что новый лимит должен применяться только к тем основным средствам, которые фирма ввела в эксплуатацию после 01.01.2016 [5, ст. 5].

Несмотря на то что изменений в Налоговом кодексе в порядке учета основных средств в 2017 году не произошло, тем не менее бухгалтерам придется изучать новую классификацию основных средств, включаемых в амортизационные группы.

До 2017 года для определения срока полезного использования в бухгалтерском и налоговом учете применялась классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденная постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1. Эта классификация базировалась на Общероссийском классификаторе основных фондов. С 01.01.2017 начал действовать новый ОКОФ. Новая классификация основных средств, применяемая с 2017 года, предназначена только для определения сроков полезного использования основных средств в целях исчисления налога на прибыль. Абзац 2 пункта 1 постановления Правительства РФ от 01.01.2002 № 1, предусматривающий, что классификация основных средств может использоваться для целей бухгалтерского учета, исключен [4].

Налоговый кодекс РФ устанавливает 2 возможных способа учета величины входного НДС по вновь купленным основным средствам: принять к вычету в налоговой базе по НДС (как и для большинства сырья и материалов, используемых предприятием на производстве); включить сумму НДС в стоимость основных средств, по которой такое основное средство будет принято к учету как в бухгалтерских, так и в налоговых целях. Выбор конкретного способа учета зависит от выполнения некоторых критериев [3, ст. 171].

В частности, фирма может принять к вычету входной НДС, если соблюдаются следующие условия: фирма намерена использовать основное средство только для облагаемой НДС бизнес - активности; основное средство было принято к учету компанией; имеется счет - фактура, из которого можно установить размер входного НДС по основному средству.

Вычет по основному средству можно заявить в рамках 3 лет, следующих за периодом принятия основного средства к учету. Если же срок пропущен, вычетом пользоваться нельзя [4].

Если фирма купила основное средство, которое будет использоваться в не облагаемой НДС активности, то НДС компания включает в учетную стоимость основного средства.

Если же основное средство на предприятии может служить целям как облагаемой НДС деятельности, так и не облагаемой, то часть входного НДС уменьшает базу по НДС, а оставшаяся часть должна быть учтена в стоимости основных средств исходя из пропорции выручки от соответствующих видов деятельности в общем объеме оборота фирмы за налоговый период [3, ст. 170].

Таким образом, бухгалтерский учет основных средств, представляет собой постоянно меняющуюся систему, целью которой является с одной стороны, адекватное отражение деятельности предприятия в современных условиях, а с другой стороны, точное исчисление налогов, формирующих доход государства.