Сравнительный анализ учета МПЗ по ПБУ и ФСБУ

COMPARATIVE ANALYSIS OF ACCOUNTING OF MATERIAL AND INDUSTRIAL RESERVES BY THE ACCOUNTING REGULATION AND THE FEDERAL ACCOUNTING STANDARD

Irina Klimova

Master degree, Financial University under the Government of the Russian Federation, Russia, Kaluga

Аннотация. Статья посвящена исследованию процедуры учета материально-производственных запасов (МПЗ) в соответствии с положением по бухгалтерскому учету (ПБУ). Также автором проведен сравнительный анализ учета МПЗ по ПБУ и в соответствии с требованиями Федерального стандарта бухгалтерского учета (ФСБУ), как нового направления в учете, которое еще не опробовано досконально опытом отечественных предприятий. Выделены основные положительные эффекты от внедрения положений ФСБУ в отношении учета МПЗ.

Abstract. The article is devoted to the study of the inventory accounting procedure in accordance with the accounting regulations. The author also conducted a comparative analysis of accounting for inventories in accordance with accounting regulationsand in accordance with the requirements of the Federal Accounting Standard, as a new direction in accounting, which has not yet been thoroughly tested by the experience of domestic enterprises. The main positive effects of the introduction of the Federal Accounting Standard regulations in respect of accounting for inventories are highlighted.

Ключевые слова: положение по бухгалтерскому учету (ПБУ), учет, материально-производственные запасы (МПЗ), Федеральный стандарт бухгалтерского учета (ФСБУ), законодательство, регулирование.

Keywords: accounting regulations, accounting, inventories, Federal Accounting Standard, legislation, regulation.

Запасы выступают одним из самых весомых объектов в общей структуре оборотных активов. Их использование для нужд производства имеет большое значение в деятельности предприятия, в частности операционной, которая характеризуется как основная деятельность предприятия, ради чего оно было создано и оно функционирует. Учет - это особая наука, которая позволяет организовать хозяйственную деятельность предприятия так, чтобы в полной мере отражать факты хозяйственной деятельности с соблюдением норм действующего законодательства, регулирующего ту или иную его сферу. Поскольку запасы относятся к наиболее удельному объекту, который находится в собственности предприятия в составе оборотных активов, соответственно их отражение в учете, в частности их оценка при поступлении, выбытии и использовании для нужд производства является чрезвычайно важным вопросом, что обуславливает актуальность данного исследования. В процессе исследования вопросов учета запасов в периодических изданиях, выявлено, что достаточно много научных работ посвящено данной тематике. В частности, многими отечественными авторами осуществлено обоснование оптимальных методов оценки производственных запасов при их использовании с учетом особенностей сферы производства. Горовая И.В. И Макаренко Н.О. в своей работе рассматривают применение методов оценки выбытия производственных запасов в современных условиях и ими проведен анализ положений нормативно правовых актов России по учету запасов [1]. Особенности осуществления оценки объектов бухгалтерского учета исследовалиРешетов К.Ю. и Волкова Е.Е., которые определили и обосновали основные факторы влияния на оценку запасов; рассмотрели использование таких баз оценки как текущая стоимость и справедливая стоимость при стоимостном измерении запасов [6].

Научная новизна статьи заключается в результатах аналитического обзора компетентных источников в отношении введения в действия нового стандарта ФСБУ «Запасы», сравнительная характеристика которого с положениями ПБУ РФ была проведена крайне малым числом исследователей.Так, среди наиболее ценных наработок по данной теме следует выделить такихотечественных авторов, какСусикова А.О., Овчинникова О.А., Муравьева И.А.

Целью статьи является проведение сравнительного анализа и систематизацииданных по направлению учета МПЗ в соответствии с положениями ПБУ и ФСБУ.

Предмет бухгалтерского учета формируют хозяйственные средства, источники их образования и хозяйственные процессы, в частности снабжение, производство и реализация. В таком случае запасы входят в состав хозяйственных средств и являются одной из составляющих предмета бухгалтерского учета [4]. В учете выделяют совокупность специальных приемов, с помощью которых ведется исследование отдельной составляющей предмета бухгалтерского учета, которые включают в себя документирование, инвентаризацию, оценку, калькуляцию, бухгалтерские счета, двойную запись, бухгалтерский баланс, бухгалтерскую отчетность.

Учетматериально-производственных запасов отражен в первичном учете запасов и напрямую влияет на конечный финансовый результат деятельности предприятия. Касательно отражения учета запасов существует определенная совокупность проблемных вопросов, которые не позволяют бухгалтеру в полной мере верно оценивать и отражать результаты в первичных документах, реестрах учета и отчетности. В таком случае существует необходимость в исследовании вопроса положительных аспектов применения стандарта ФСБУ «Запасы» и систематизации информации по проблемам, которые были обнаружены в работах учеными и пути их решения.

В России по приказу Министерства финансовот 7.07.17 года №85Н была утверждена новая Программа разработки федеральных стандартов бухгалтерского учета на 2017-2019 гг. Установленный Приказом план принятия федеральных стандартов касается самых значимых направлений бухгалтерского учета. Так, в контексте данного исследования наибольшее значение имеет федеральный стандарт бухгалтерского учета «Запасы» от 25.08.2017 (ФСБУ «Запасы»). В данном документе, который вступил в силу с 2019 года, рассматриваются аспекты, которые касаются материальных запасов, устанавливаются требования к формированию в бухгалтерском учете информации о запасах организаций [9].

В ходе сравнения положений ФСБУ «Запасы» и ПБУ 5/01 было определено, что ФСБУ «Запасы» предусматривает учет незавершенного производства [8]. В соответствии с п. 3 стандарта к запасам относятся затраты, связанные с производством продукции, которая не прошла всех стадий технологического процесса, а также полуфабрикаты собственного производства. Также значительным отличительным признаком ФСБУ «Запасы» является его второй пункт. В пункте отмечается, что действие стандарта не распространяется на запасы, которые необходимы для достижения управленческих целей, при соблюдении следующих условий:

• затраты должны признаваться в том периоде, в котором они были понесены;
• данный факт должен быть раскрыт в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Следует акцентировать внимание на том, что в ФСБУ «Запасы» непосредственно к запасам относятся активы, которые используются в течение периода, не превышающего 12 месяцев (п. 3 и п. 4 ФСБУ «Запасы»).

Следующим значимым отличиемисследуемого ФСБУ от ПБУ является новый состав активов, включаемых в группу запасов, а также в проекте выделены объекты, которые не относятся к таковым [3].

Разработанный стандарт применяется также в отношении внеоборотных активов. Их учет будет осуществляться только тогда, когдавнеоборотные активы не используются, и в дальнейшем планируется их продажа. К долгосрочным активам, выставленным на продажу, также относятся материальные ценности, которые остались от выбытия внеоборотных активов или те.которые были получены после ремонта, модернизации, реконструкции. Учет таких долгосрочных активов к продаже в качестве оборотных активов ведется отдельно от запасов (п. 5 проекта ФСБУ «Запасы»). Данный момент не нашел отражения в ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» [7].

Дефиниции себестоимости запасов и чистой стоимости продажиотражаются в первом разделе исследуемого ФСБУ. Это говорит о сближении разработанного проекта со стандартом международной финансовой отчетности. В зарубежных странах используют в основном такие методы оценки производственных запасов: метод специфической идентификации; метод средней стоимости; метод ФИФО; метод ЛИФО [6]. Если рассматривать методы оценки выбытия запасов, которые определены законодательством России и других стран СНГ, основным их отличием является только использование метода ЛИФО. По применению на практике данного метода среди ученых постоянно решается открытый дискуссионный вопрос о его преимуществах, недостатках и целесообразности в целом использовать на практике. Тем не менее, метод ЛИФО имеет преимущества перед иными методами, в частности ФИФО, в том, что метод ЛИФО лучше обеспечивает соблюдение принципа соответствия доходов и расходов; при любых колебаниях цен себестоимость реализации примерно соответствует уровню цен на момент продажи [3].

В практике зарубежных стран применяется система периодического учета запасов, физический подсчет групп материалов в запасах при которой осуществляется через определенные периоды времени. Главным недостатком периодической системы учета запасов большинство исследователей считают ее трудоемкость, за счет обязательной инвентаризации каждого отчетного периода, но для предприятий, на которых проведение частых инвентаризаций является необходимостью, использование периодической системы учета запасов окажется даже проще, чем использование постоянной системы учета [5].

В России, как и в большинстве других стран мира, запасы оцениваются по фактическим затратам на их приобретение на момент получения или использования запасов при производстве. В зарубежной практике в себестоимость запасов не включают расходы, которые не будут возмещены покупателям [2].

Возвращаясь к сравнительной характеристике, следует отметить, что также отличием от ПБУ 5/01 являются предусмотренные ФСБУ «Запасы» правила признания запасов в качестве активов. Согласно ПБУ 5/01 к МПЗ относятся сырье, материалы, готовая продукция и товары для перепродажи. Для признания МПЗ в бухгалтерском учете организация должна иметь на них право собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления. Если такого права нет, то МПЗ должны учитываться за балансом [1]. В соответствии с п.7 ФСБУ организация признает в учете запасы, если ею были понесены соответствующие расходы при определенных условиях:

• возможность определения суммы затрат, связанных с запасами;
• получение экономических выгод в будущем в результате понесенных затрат.

Список информации, подлежащей к раскрытию в бухгалтерской отчетности в соответствии с п. 39 ФСБУ «Запасы» шире, чем в ПБУ 5/01. Это связано с введением новых положений стандарта. Важное отличие состоит в том, что ФСБУ «Запасы» предлагает признавать запасы по себестоимости, а в ПБУ 5/01 МПЗ принимаются по фактической себестоимости. Это позволяет сделать вывод, что разработанная программа позволяет использовать оценку запасов, как по их фактической себестоимости, так и по нормативной (п. 22 ФСБУ «Запасы»). С научной точки зрения, такой подход является оправданным, поскольку термин «себестоимость» в большей мере отражает экономическую сущность оценки при признании запасов.

ФСБУ «Запасы» предусмотрено, что если полученная стоимость запасов выше их чистой стоимости продажи, то запасы уцениваются до чистой стоимости продажи. Признаками этого служит моральное устаревание запасов, полная или частичная потеря их первоначальных характеристик либо снижение текущей рыночной стоимости (п. 27 ФСБУ «Запасы»). Согласно п. 12 ПБУ 5/01 фактическая себестоимость запасов, в которой они приняты к учету, не изменяется, кроме случаев, установленных законодательством [7].

Таким образом, из вышеизложенного следует, что ключевым положительным аспектом внедрения ФСБУ «Запасы»является то, что данный стандарт ориентированна интеграцию с международными стандартами много более, чем ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов». По итогу сравнительного анализа можно отметить, что различий между рассматриваемыми документами достаточно много. ФСБУ расширяет свою сферу действия путем добавления в состав запасов незавершенного производства и объектов недвижимого имущества для продажи. Так, благодаря детализации информации в ФСБУ «Запасы» можно будет решить многие проблемы, связанные с учетом МПЗ.