Обязательное раскрытие информации посредниками в ЕС

MANDATORY DISCLOSURE OF INFORMATION BY INTERMEDIARIES IN THE EU

Marina Kosyakova

Student, Financial University under the Government of the Russian Federation (Financial University), Russia, Moscow

Аннотация. В статье рассматривается опыт стран ЕС, имплементировавших режим обязательного раскрытия информации посредниками на основе рекомендаций ОЭСР, в том числе сравниваются рекомендации ОЭСР и подход ЕС. 

Abstract. The article discusses the experience of the EU countries that have implemented the mandatory disclosure of information by intermediaries based on the OECD recommendations is studied, including the comparison of the OECD recommendations and the EU approach.

Ключевые слова: режим обязательного раскрытия информации; DAC6; посредники; BEPS; уклонение от уплаты налогов; ключевые признаки; действие 12 BEPS; тест на основную выгоду.

Keywords: model disclosure rules; DAC6; intermediaries; tax avoidance; hallmarks; action 12 BEPS; main benefit test.

В контексте уклонения от уплаты налогов крайне важно отметить проблему разработки подобных схем посредниками (налоговые консультанты, юристы и. т. д.) для клиентов в целях снижения налогового бремени и концентрации денег в низконалоговых юрисдикциях. Безусловно большая часть услуг, предоставляемая посредниками, является законной, однако предлагаемые налоговые структуры часто используются именно для целей агрессивного налогового планирования. Так, согласно исследованию Парламента ЕС, офшорные структуры, упомянутые в «Панамском досье» использовались для широкого спектра целей, включая нежелательное, но законное налоговое планирование, агрессивное уклонение от уплаты налогов (законное и не законное), сокрытие активов, отмывание денег и финансирование преступности [6, с. 15]. В целях противодействия подобным схемам в 2013 году ОЭСР разработала план из 15 действий по борьбе с размыванием налоговой базы и выводом прибыли из-под налогообложения (Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting – BEPS (далее – «BEPS»), в частности государствам было предложено действие 12 BEPS – рекомендация странам об обязательном раскрытии схем агрессивного налогового планирования (Model Disclosure Rules, далее – «MDR) посредниками и в некоторых случаях налогоплательщиками, применяющими такие схемы [8].

Действие 12 BEPS не входит в минимальный стандарт действий, обязательный к исполнению подписавшими странами. Напротив, действие 12 позволяет странам свободно вводить элементы из числа вариантов, представленных в финальном отчете ОЭСР. Так, согласно ОЭСР, MDR предоставляет налоговым органам гибкость в выборе пороговых значений, критериев и фильтров для выявления операций, представляющих особый интерес, и предполагаемых областей риска [5].

В свою очередь, именно первый опыт обмена информацией в рамках MDR связан со странами ЕС. Так, 25 мая 2018 г Совет ЕС принял Директиву 2018/822 Совета ЕС от 25 мая 2018 г. о внесении поправок в Директиву 2011/16/EU в отношении обязательного автоматического обмена информацией в области налогообложения в отношении подлежащих отчетности трансграничных схем (далее - «DAC6», «Директива») [3]. Касательно первого обмена информацией между налоговыми органами ЕС в связи с COVID-19 такой обмен произошел только 30 апреля 2021 г. [7]. DAC6 в целом отражает цели Действия 12 BEPS, вводит правила обязательного раскрытия информации во всем ЕС, но выходит за рамки рекомендаций ОЭСР, в части ввода автоматического обмена полученной информацией между государствами-членами ЕС.  Кроме того, Директива установила минимальный стандарт, а государства-члены могли расширить сферу действия Директивы, например, расширить объем покрываемых налогов. Однако, в таких случаях такая дополнительная информация не подлежит обмену, то есть государства-члены не должны загружать ее в центральную директорию ЕС [3].

Далее рассмотрим каким образом основные элементы режима обязательного раскрытия информации были имплементированы в ЕС.

Подотчетные лица. DAC6 устанавливает следующие требования в отношении подотчетных лиц. Отчетность в рамках DAC6 должен подавать посредник (включая, банки и консультантов) или сам налогоплательщик в локальные налоговые органы. Обязанность возлагается на налогоплательщика в отсутствие каких-либо посредников или когда посредники не могут раскрыть информация в связи с правом на конфиденциальность («legal professional privilege»). Посредники также могут быть освобождены от обязательств по отчетности, если они имеют подтверждение (“proof”) о том, что другой посредник уже отчитался по данной сделке, предоставив соответствующее подтверждение. При этом термин «посредник» относится к лицу, имеющему связь с ЕС, в отношении подлежащего отчетности трансграничной схемы. В Директиве приводится перечень критериев для определения наличия связи с ЕС [1].

Критерии подотчетной схемы. В соответствии с рекомендацией ОЭСР, DAC6 устанавливает критерии подотчетной схемы. В ЕС раскрытию подлежат только трансграничные сделки (любое соглашение, сделка, схема, транзакция или серия транзакций, независимо от того, имеют ли они юридическую силу), затрагивающая более чем одну из стран ЕС, или страну ЕС и третью страну, если выполняется по крайней мере один из ключевых признаков и удовлетворялся тесту на основную выгоду там, где это необходимо (ключевые признаки и тест на основную выгоду будут рассмотрены далее).

Аналогично ОЭСР, DAC6 также устанавливает в качестве порога тест на основную выгоду («Main Benefit Test», далее - «MBT»). Тест выполняется, если при заключении сделки, учитывая все соответствующие факты и обстоятельства, основной выгодой или одной из основных выгод является получение налогового преимущества [4]. При этом налоговое преимущество возникает, если в выбранном варианте налоговые последствия для налогоплательщика лучше (выгоднее), чем в альтернативных структурах. В целом концепция заключается в том, что «сделка не была бы проведена, если бы не получаемое налоговое преимущество» [1].

В части определения подотчетной сделки также необходимо отметить, что юрисдикция должна определить перечень ключевых признаков, при наличии которых сделка подлежит раскрытию [5].  Ключевые признаки, установленные DAC6, основаны на Действие 12 BEPS. Так, признаки также подразделяются на общие и специальные. Однако, формулировки в DAC6 более широкие. Всего выделяется пять категорий признаков:

• Категория A: Общие ключевые признаки, зависящие от выполнения MBT
• Категория C: Специальные ключевые признаки.
• Категория D: Специальные ключевые признаки, связанные с автоматическим обменом информации (CRS) и бенефициарным владением и не зависящие от выполнения MBT.
• Категория E: Специальные ключевые признаки, касающиеся трансфертного ценообразования и не зависящие от выполнения MBT.

Перечень информации в отчетности MDR. ОЭСР отмечает, что необходимо установить перечень информации, которую необходимо раскрывать в отчетности. Здесь важно соблюсти баланс между достаточностью информации для налогового органа и излишних издержках для подотчетного лица. Согласно DAC6, посредники (налогоплательщики) должны включать следующую информацию: идентификационные данные посредников и налогоплательщиков, связанных со схемой (ФИО, адрес, номер телефона, налоговый идентификационный номер и др.), положения законодательства, которые привели к необходимости раскрытия схемы, пошаговое описание схемы, в целях определения каким образом получена налоговая выгода, общеизвестное наименования схемы (если такое имеется), сумма налоговой выгоды или ожидаемая сумма налоговой выгоды, идентификация лиц, которые являются взаимозависимыми с налогоплательщиком; подробные сведения о ключевых признаках, по которым трансграничная договоренность подлежит отчетности; дата, когда был сделан или будет сделан первый шаг в реализации отчетного трансграничного соглашения; дата, когда был сделан или будет сделан первый шаг в реализации отчетного трансграничного соглашения; идентификация государства-члена и любых других государств-членов, которые могут быть затронуты схемой, а также идентификация всех лиц в государстве-члене, которые могут быть затронуты схемой [9].

Сроки подачи отчетности. После вступления локального законодательство страны ЕС по DAC6 в силу посредник (налогоплательщик) должен направить уведомление в течение 30 дней, начиная с наиболее ранней из дат, когда схема стала доступной для реализации; схема готова для реализации; осуществлен первый шаг в ее реализации [1].

Направление отчетности MDR. DAC6 определяет, что обмен информации между налоговыми органами стран ЕС осуществляется в едином формате XML, информация загружается в центральную директорию ЕС [7]. После чего направляется в государства-члены ЕС, бюджеты которых потенциально могут быть затронуты схемой.

Однако, как упоминалось выше, страны ЕС могут вводить требование предоставлять дополнительную информацию для посредников и налогоплательщиков, а также устанавливать иной формат подачи отчетности [2].

Кроме того, согласно DAC6, налоговый орган государства-члена ЕС, в который подотчетное лицо раскрывает схему в первый раз, присваивает такой схеме идентификационные номера (Arrangement ID и  Disclosure ID), которые в дальнейшем могут использоваться налогоплательщиками при подаче отчетности (например, ежегодных деклараций), а также для целей повторной подачи отчетности посредником, если раннее была допущена ошибка в изначальной версии отчета [9].  

Последствия несоблюдения требований по подаче отчетности. В завершение необходимо отметить, что ОЭСР устанавливает необходимость введения санкций, в случае несоблюдения требований по подаче отчетности в налоговый орган. Перечень и суммы штрафов, установленные государствами-членами ЕС, значительно варьируются от страны к стране. Некоторые страны установили штрафы исключительно в отношении посредников, некоторые – исключительно в отношении налогоплательщиков, некоторые – для обоих категорий. Ряд стран установил сумму штрафа за нераскрытие одной схемы, остальные – общую сумму штрафа за нераскрытие вне зависимости от количества нераскрытых схем [2].

Таким образом, сравнивая DAC6 и рекомендации ОЭСР в рамках 12 действия BEPS, можно прийти к выводу о том, что выстроенный в ЕС процесс, а также на уровне отдельных стран ЕС во многом следует рекомендациям ОЭСР. Так, ключевые признаки DAC6 большей частью повторяют перечень в документе ОЭСР, несколько расширяя диапазон ключевых признаков, пороговое значение в виде MBT также взято из рекомендаций. Аналогично определен перечень подотчетных лиц, а также из рекомендаций ОЭСР в DAC6 были добавлены многие критерии для определения подотчетной схемы. 

Безусловно, MDR стало важной тенденцией в борьбе с агрессивным налоговом планированием, из которых DAC6 представляет собой наиболее актуальную разработку. Обмен информацией между странами о подобных сделках позволит увеличить уровень налоговой прозрачности в ЕС, а бюджетам государств-членов ЕС получить дополнительный объем доходов, поскольку DAC6 предоставит большой объем информации налоговым органам касательно основных способов снижения налоговой нагрузки или избегания налогообложения, позволив налоговым органам быстро реагировать на налоговые риски посредством информированной оценки рисков, проверок или внесения изменений в законодательство или нормативные акты, а также удерживая налогоплательщиков и налоговых консультантов от разработки, продвижения или внедрения подобных схем. Однако, необходимо отметить, что отчетность по DAC6 требует значительных усилий и денежных средств как со стороны налогоплательщиков, посредников в части сбора информации, ее обработки и формирования, так и со стороны налогового органа в части обработки информации и ее эффективного использования.

Подводя итог данной работе, также необходимо отметить, что меры, разработанные ЕС в части MDR, а также эффект от их применения представляет большой интерес для государств, в частности с точки зрения реализации аналогичных мероприятий в своей стране. Однако, насколько эффективным окажется новый механизм борьбы с агрессивным налоговым планированием в ЕС покажет время.