МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ПОДХОДЫ К ОРГАНИЗАЦИИ КОНТРОЛЛИНГА ЗАТРАТ В СИСТЕМЕ УПРАВЛЕНИЯ ПРЕДПРИЯТИЕМ

Аннотация. В статье рассматриваются методологические подходы к организации контроллинга затрат в системе управления предприятием. Обоснована актуальность внедрения современных инструментов управленческого учета в условиях усиливающейся конкуренции и экономической неопределённости. Представлен анализ сущности контроллинга как системы информационно-аналитической поддержки управленческих решений, его функций, структуры и роли в стратегическом и оперативном управлении. Особое внимание уделено учёту по центрам ответственности, обеспечивающему адресное управление затратами, а также методам таргет-костинга и покрытия издержек как эффективным инструментам планирования и оптимизации себестоимости продукции. Обоснована необходимость перехода к стратегически ориентированной модели управления затратами на основе рыночных ориентиров и принципов релевантной аналитики.

Ключевые слова: контроллинг, управленческий учёт, затраты, центры ответственности, таргет-костинг, стратегическое управление.

Актуальность исследования, посвящённого методологическим подходам к организации контроллинга затрат в системе управления предприятием, обусловлена возрастающей ролью эффективного управления издержками в условиях нестабильной экономической среды и усиливающейся конкуренции. Современные предприятия сталкиваются с необходимостью не только точного учета затрат, но и их системного анализа, планирования и контроля, что требует внедрения комплексных и адаптивных инструментов управленческого учёта. Контроллинг затрат выступает неотъемлемой частью стратегического и оперативного управления, обеспечивая информационную поддержку для принятия обоснованных управленческих решений. В условиях цифровизации бизнес-процессов и трансформации организационных моделей возрастает потребность в пересмотре традиционных подходов к контроллингу и разработке новых методологических основ, отвечающих требованиям гибкости, прозрачности и аналитической глубины.

Контроллинг представляет собой контрольно-информационную систему, направленную на обеспечение эффективного управления развитием предприятия путём измерения ресурсов, затрат и результатов внутрихозяйственной деятельности. Несмотря на отсутствие единого, однозначного определения понятия «контроллинг», все существующие интерпретации объединяет ряд общих признаков. Во всех случаях контроллинг выступает как информационная система поддержки управленческих решений, охватывающая основные функции управления — планирование, контроль, учет и анализ. Концептуально он представляет собой целенаправленную систему, ориентированную на обеспечение устойчивого и эффективного функционирования предприятия в долгосрочной перспективе.

Контроллинг объединяет две взаимосвязанные составляющие. С одной стороны, он представляет собой философию и образ мышления, присущие руководителям, ориентированным на рациональное использование ресурсов и стратегическое развитие предприятия. С другой стороны, это инструментальная система информационно-аналитической и методической поддержки, способствующая достижению целей управления на всех уровнях организационной структуры [1, с. 85].

Цель контроллинга заключается в предоставлении управленческому звену комплексной, релевантной информации, необходимой для принятия решений, направленных на развитие предприятия. Он охватывает широкий круг задач, связанных с построением системы стратегических и оперативных целевых показателей, обеспечением координации деятельности подразделений, анализом альтернатив и обоснованием оптимальных управленческих решений. Особое внимание уделяется классификации и интерпретации затрат и результатов в различных аналитических разрезах, что позволяет углублённо оценивать эффективность деятельности как в целом, так и по отдельным участкам бизнеса.

Функционально контроллинг реализуется через измерение, контроль, координацию, корректировку и информационное обеспечение управленческой деятельности. Он призван отслеживать экономическое состояние предприятия, выявлять отклонения от установленных ориентиров и обеспечивать принятие своевременных корректирующих мер.

В системе управления предприятием контроллинг подразделяется на стратегический и оперативный. Первый направлен на формирование долгосрочных ориентиров и поддержание устойчивости предприятия в условиях изменчивой внешней среды. Стратегический контроллинг позволяет оценить потенциал успеха, установить нормативные показатели, осуществить сравнение плановых и фактических значений, выявить отклонения и определить меры по их устранению. Он охватывает разработку и поддержку системы стратегических индикаторов, реализацию стратегических целей и координацию всех компонентов стратегического менеджмента [2, с.45].

Оперативный контроллинг, в свою очередь, обеспечивает достижение текущих целей и реализацию стратегических планов. Его деятельность ориентирована на мониторинг финансово-хозяйственного состояния предприятия, анализ текущих показателей, план-фактное сравнение затрат и результатов, а также оперативное управление ресурсами и внутренними процессами. Он выполняет функцию обеспечения прибыльности, рентабельности и ликвидности бизнеса на краткосрочном горизонте.

Важнейшим элементом контроллинга является система управленческого учета, ориентированного на удовлетворение информационных потребностей руководства. В отличие от бухгалтерского учета, управленческий учет предоставляет информацию в аналитических разрезах, необходимых для принятия решений, и является неотъемлемым элементом оперативного контроллинга.

Информационные потоки в системе контроллинга имеют первостепенное значение. Процесс управления рассматривается как преобразование информации, а ключевым критерием её ценности выступает релевантность. Только та информация, которая напрямую связана с конкретным управленческим решением и содержит данные о целевых критериях, условиях и возможных последствиях, признаётся значимой.

Контроллинг охватывает все стадии процесса управления: от планирования до контроля. На этапе планирования он обеспечивает методическую основу для разработки стратегии, оценки текущего положения и построения системы показателей, позволяющей соотнести цели и ресурсы. Контроль осуществляется путём регулярного мониторинга показателей, сравнения достигнутых результатов с установленными ориентирами и анализа эффективности деятельности [3, с.105].

Значительную роль контроллинг играет в антикризисном управлении. Он обеспечивает построение сценариев развития, формирование альтернативных планов, корректировку деятельности в ответ на изменения внешней среды и поддержание устойчивого финансового состояния предприятия.

Одним из ключевых инструментов в системе контроллинга выступает учет по центрам ответственности. Это метод организации управленческого учета, обеспечивающий подотчетность менеджеров за результаты деятельности в рамках их полномочий. Первоначально ориентированный на контроль за расходами, данный подход трансформировался в систему поддержки самоконтроля и принятия решений, позволяющую менеджерам не только отчитываться, но и конструктивно влиять на выполнение планов и бюджетов.

В системе контроллинга информация накапливается и анализируется не в обобщенном виде по предприятию в целом, а в разрезе центров ответственности. Такой подход обеспечивает более точное и оперативное управление затратами и направлен на удовлетворение потребностей внутрифирменного планирования. Центры ответственности формируются на основе специфики управленческой структуры, технологических процессов и уровня ответственности руководителей подразделений [4, с.32].

Пример распределения затрат по центрам ответственности в логистической компании показан в таблице 1. Анализ распределения затрат по центрам ответственности в логистической компании ТОО «Logist» за 2023 год свидетельствует о наличии как положительных, так и отрицательных отклонений от плановых показателей. Общие затраты по компании составили 54 500 тыс. тенге при плановых значениях в 52 300 тыс. тенге, что обусловило превышение на 2 200 тыс. тенге, или на 4,2%. Наибольшее положительное отклонение зафиксировано в IT-отделе, где перерасход составил 500 тыс. тенге при росте на 12,5% относительно запланированного уровня. Существенное превышение также наблюдается в отделе автоперевозок - 1 500 тыс. тенге, что составляет 7,89% от плановой суммы. Незначительное превышение выявлено в отделе международной логистики - 700 тыс. тенге (4,17%). В то же время складской комплекс продемонстрировал экономию ресурсов на 500 тыс. тенге, что соответствует снижению затрат на 4%.

Таблица 1.

Анализ затрат по центрам ответственности в логистической компании ТОО «Logist» в 2023 г. (в тыс. тенге)

Полученные результаты указывают на необходимость детального анализа причин отклонений, особенно в подразделениях с систематическим перерасходом, и усиления контроля за расходованием ресурсов для повышения эффективности управленческих решений.

Центр затрат представляет собой организационную единицу, в рамках которой руководитель несёт ответственность исключительно за величину понесённых затрат. Примером может служить цех по ремонту энергетического оборудования, где затраты определяются безотносительно к доходной части. В зависимости от характера издержек различают центры с полностью регулируемыми затратами, такие как производственные цеха, и центры с частично регулируемыми или произвольными затратами, к которым относятся административные и конструкторские отделы. Помимо этого, в структуре предприятия могут функционировать центры выручки, где управление сосредоточено исключительно на достижении запланированных доходов. Центры прибыли характеризуются двойной ответственностью — как за затраты, так и за получение прибыли. В наиболее сложных случаях формируются центры инвестиций, где ответственность охватывает капиталовложения, доходы и затраты, а также рентабельность использования активов.

Процесс выделения центров ответственности может опираться на функциональный, территориальный или организационно-структурный принципы. При этом особенно важным является соответствие структуры центров специфике затрат и технологическим особенностям производства. Внутри организации центры затрат могут быть разделены на производственные, обслуживающие и вспомогательные. Производственные центры связаны с прямым изготовлением продукции и позволяют напрямую отнести затраты к конкретным изделиям. Обслуживающие подразделения оказывают поддержку основному производству, выполняя внутренние функции, такие как энергоснабжение, учет, планирование и охрана. Вспомогательные подразделения осуществляют упаковку, транспортировку и другие процессы, сопряженные с доведением продукта до потребителя [5, с.117].

Уровень детализации центров затрат определяется множеством факторов, включая степень ответственности менеджеров за производство и расходы, размещение технологических операций, однородность оборудования и процессов, а также необходимость исключения дублирующей ответственности за затраты. При этом важно обеспечить наличие измеримых показателей деятельности, наличие ответственного лица и обоснованный баланс между глубиной аналитики и трудозатратами на ведение учета.

Эффективное управление затратами требует последовательного отнесения издержек к соответствующим центрам. Сначала определяются затраты, которые можно напрямую идентифицировать с конкретным центром. Затем учитываются общехозяйственные расходы, не имеющие прямой привязки к отдельным центрам, такие как арендные платежи, коммунальные услуги и страхование имущества. Далее следует анализ косвенных производственных затрат, которые охватывают оплату труда линейного персонала, затраты на эксплуатацию оборудования и расходные материалы. Завершающим этапом становится распределение затрат обслуживающих подразделений по основным видам продукции, что чаще всего осуществляется пропорционально доходам от реализации.

Функционирование системы учета по центрам ответственности предполагает четкое определение состава центров, составление бюджетов, формирование отчетности об исполнении планов и проведение анализа отклонений с целью последующей оценки эффективности работы каждого центра. Такая система является краеугольным элементом управленческого учета и формирует методологическую основу всей системы контроллинга [6, с.97].

Одним из ключевых инструментов управления затратами в рамках контроллинга выступает метод таргет-костинга, или калькулирование целевой себестоимости. Этот подход ориентирован на обеспечение конкурентоспособности продукции за счёт проектирования издержек в соответствии с рыночными условиями. В отличие от традиционных методов, в которых стоимость определяется как сумма всех затрат с добавлением желаемой прибыли, таргет-костинг начинается с установления рыночной цены и целевого уровня прибыли. Целевая себестоимость в данном случае определяется как разность между рыночной ценой и запланированной прибылью, что отражает обратный принцип расчета себестоимости.

Исторически метод возник в Японии, где он был впервые системно применён в компании Toyota в 1960-х годах. Практика формирования «народного» автомобиля в Германии до Второй мировой войны также демонстрирует элементы данного подхода. Сегодня таргет-костинг широко распространён в странах с развитой промышленностью, особенно в высококонкурентных отраслях, таких как автомобилестроение, электроника и машиностроение.

Основу метода составляет ориентированность на потребителя. Для корректного определения целевой цены необходима глубокая маркетинговая аналитика, выявляющая ключевые предпочтения и требования потребителей к функциональным характеристикам продукции. На основании этих данных разрабатывается продукт, отвечающий ожиданиям рынка при строго ограниченном уровне издержек. Таким образом, таргет-костинг обеспечивает не только управление затратами, но и координацию инженерных, производственных и маркетинговых усилий на всех стадиях жизненного цикла продукта.

Целевая себестоимость отличается от плановой тем, что основывается не на внутренних нормативах и прошлых результатах, а на внешних рыночных условиях. Это делает метод особенно актуальным в условиях глобальной конкуренции. Калькуляция целевых затрат охватывает все компоненты и функции изделия, включая производственные процессы, логистику и обслуживание. Параллельно оцениваются фактические издержки, определяемые текущими условиями производства, называемые текущими (drifting) затратами.

В таблице 2 показан пример возможного применения таргет-костинга и метода покрытия затрат в логистике.

Таблица 2.

Пример применения таргет-костинга и метода покрытия затрат в логистике ТОО «Logist» (в тыс. тенге)

Результаты применения таргет-костинга и метода покрытия затрат в логистической компании ТОО «Logist» позволят оценить экономическую эффективность отдельных направлений деятельности с учётом рыночных ориентиров. Наиболее высокий маржинальный доход зафиксирован по междугородней доставке (17 000 тыс. тенге), что обусловлено сбалансированным соотношением между фактической себестоимостью (28 000 тыс. тенге) и рыночной ценой услуги (35 000 тыс. тенге), при этом целевая прибыль полностью достигнута, а превышение по покрытию постоянных издержек составило 3 000 тыс. тенге. Услуга хранения на складе также оказалась экономически оправданной: при целевой себестоимости в 6 000 тыс. тенге фактические издержки составили 5 800 тыс. тенге, что обеспечило положительное покрытие постоянных расходов на уровне 1 000 тыс. тенге. В то же время доставка по городу продемонстрировала несоответствие между фактической и целевой себестоимостью, где перерасход в 1 000 тыс. тенге привёл к отрицательному покрытию постоянных издержек, несмотря на сохраняющийся маржинальный доход в 6 000 тыс. тенге. Полученные данные подтверждают необходимость постоянного контроля себестоимости и адаптации управленческих решений к условиям высококонкурентной среды, особенно в сегментах с отклонением от целевых параметров.

Для обеспечения жизнеспособности стратегии управления издержками необходимо опираться на методы покрытия затрат, позволяющие корректно разделять переменные и постоянные расходы. Принцип расчёта суммы покрытия (маржинального дохода) предполагает вычитание переменных издержек из выручки, что позволяет определить вклад каждого продукта в покрытие постоянных расходов и формирование прибыли. Такой подход нивелирует недостатки традиционного управления себестоимостью, при котором распределение общих расходов может привести к искажённой оценке рентабельности продукции [7, с.23].

Методы покрытия издержек в контроллинге различаются по степени детализации и аналитической сложности. Они обеспечивают возможность эффективного контроля за издержками, упрощают планирование прибыли, улучшают анализ операционной эффективности и способствуют принятию обоснованных управленческих решений, включая определение точки безубыточности. В результате их использования предприятие получает возможность более точно оценивать влияние производственных, финансовых и маркетинговых решений на свою экономическую устойчивость.

Проведённый анализ методологических подходов к организации контроллинга затрат в системе управления предприятием позволил установить, что контроллинг в современной хозяйственной практике выступает как ключевая управленческая технология, способствующая достижению устойчивости и эффективности деятельности предприятия. Его сущность заключается в интеграции информационно-аналитической, контрольной и координационной функций, направленных на обеспечение прозрачности, обоснованности и результативности управленческих решений.

Контроллинг затрат, будучи частью системы стратегического и оперативного управления, формирует информационное пространство, в котором осуществляется планирование, мониторинг, анализ и корректировка всех видов затрат. Эффективность его функционирования напрямую зависит от правильной организации учёта по центрам ответственности, поскольку именно такая структура позволяет максимально точно сопоставлять ресурсы с результатами, локализовать отклонения и повышать адресность управленческого воздействия.

Внедрение современных инструментов контроллинга, в том числе таргет-костинга и методов покрытия издержек, актуализирует необходимость перехода от традиционного подхода к затратам к стратегически ориентированной модели управления, где себестоимость рассматривается как переменная, подлежащая проектированию с учётом требований потребителей и условий рынка. Такая трансформация позволяет не только оптимизировать структуру затрат, но и повысить конкурентоспособность продукции на внешних и внутренних рынках.

Учитывая возрастающее значение гибкости, адаптивности и аналитической обоснованности управленческих решений в условиях экономической нестабильности, представляется целесообразным рекомендовать предприятиям активизировать внедрение контроллинга как системы не только учётной, но и управленческой, формирующей основу для устойчивого развития. Особое внимание следует уделить развитию центров ответственности, повышению релевантности информационных потоков и расширению практики использования методов целевого управления затратами. Это позволит не только повысить эффективность текущей деятельности, но и обеспечить стратегическую устойчивость предприятия в долгосрочной перспективе.