Коллизии и некоторые проблемы правоприменения в области защиты налогоплательщиков, их прав и законных интересов

В статье рассматриваются существующие коллизии и проблемы право применения в области защиты прав налогоплательщиков, их прав и законных интересов.

Наличие лиц, не исполняющие свои обязанности в качестве налогоплательщика, являются проблемой для исполнения законов и решений налоговым органом. Неисполнения законов и решений налоговых органов – это серьезная для государства проблема, государство, в этом случае, недополучает налоги и, следовательно, не может расходовать их на цели, которые предусмотренные бюджетной политикой.

Данным вопросом посвящались работы С. Н. Сабанина, З. А. Скляренко, В. В. Бобырева, С. П. Ефимечева. В данных исследованиях не проводилась систематизация причин неисполнения законов и решений налоговых органов. Также не освещался такой вопрос как, возможность налогоплательщика не исполнять законы и решения соответствующего органа, которая законодательно установлена, как средство защиты своих интересов. Налогоплательщик должен знать, что государство - это не только карательный механизм, но и механизм, который может защитить конкретного налогоплательщика. Государство реализуя этот механизм повысит и свою защиту, обеспечивая тем самым исполнение законов и решений налогового органа.

Может существовать множество причин для неисполнения законодательных актов. Это и правовой нигилизм, и незнание или непонимание налогового законодательства, наличие в законодательстве коллизий, а также неправомерное использование льгот или оптимизация налогообложения, которая привела к нарушению законодательства.

Существуют специальные меры налогового администрирования, которые закреплены законодательно: меры по аресту счетов, взысканию налогов, пеней и штрафов, при этом за счет имущества налогоплательщика. Стоит отметить, что в рамках налогового контроля налоговый орган имеет право проводить дополнительные мероприятия и привлекать налогоплательщика к ответственности [10]. Штрафные санкции, в настоящее время, являются основным видом ответственности. При этом данные санкции могут быть увеличены, если существуют обстоятельства, которые отягчают ответственность налогоплательщика. Однако у налогоплательщика предусмотрено право не исполнять неправомерные акты налогового органа. Согласно п. 1ст. 21 Налогового Кодекса РФ налогоплательщики могут не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов, иных уполномоченных органов, не соответствующие Налоговому кодексу РФ или иным федеральным законам [4]. Но использование такого права проблематично. Данная норма, позволяющая не исполнять неправомерные акты налогового органа, вступает в конфликт с действиями налогового органа, которые направлены на принудительное исполнение решений налогового органа, а именно назначение санкций. Другим способом борьбы налогоплательщика за свои права является неисполнение решений налогового органа по решению суда. Для снижения тарифных санкций, суд может отменить решение налогового органа или же найти смягчающие обстоятельства:

·     совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

·     совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

·     тяжелое материальное положение физического лица;

·     иные обстоятельства.

Интересным является применение иных обстоятельств для защиты прав налогоплательщика. Такие обстоятельства, четко не определены, данные обстоятельства устанавливаются судом. Данные обстоятельства являются относимыми, так как налогоплательщик не может самостоятельно без риска принять решение о том, какие нарушения являются малозначительными и не повлекут значительные штрафные санкции.

Еще одной проблемой является неисполнение судебных решений. Причем неисполнение относится как к налогоплательщику, так и к налоговому органу. При этом налоговый орган имеет средства принуждения к налогоплательщику. Такими мерами являются, списание средств со счета налогоплательщика по исполнительным листам, подача в суд исков о банкротстве компании в связи с невозможностью выполнить свои обязательства, а также штрафные санкции. При этом у налогоплательщика имеется меньше возможностей заставить налоговый орган исполнить решение суда. Эти возможности налогоплательщика фактически завуалированы в Налоговом кодексе[9].

Иногда налоговый орган не отличается исполнительностью судебных решений. Примером может служить возмещение НДС из бюджета или переплаты. Однако лицо в судебном порядке может потребовать компенсацию, которая будет выплачена из бюджета. Президиум ВАС РФ в Постановлении от 11.12.2012 № 10237/04 установил, что компенсация присуждается в случае, если нарушение права на судопроизводство в разумный срок или права на исполнение судебного акта в разумный срок имело место по причинам, которые не зависят от лица, обратившегося с заявлением о ее присуждении [7].

Штрафные санкции прямо могут применяться не только в отношении налогоплательщика, но и в отношении налогового органа, если налогоплательщик смог доказать, неправомерность неисполнения обязательств налоговым органом. Но штрафы зачисляются в пользу государства. Согласно ст. 46 Бюджетного кодекса РФ, судебные штрафы подлежат зачислению в федеральный бюджет по нормативу 100 % [3].

Стоит отметить, что было бы неплохо включить в налоговое законодательство ряд дополнительных мер понуждения налогового органа исполнять судебные решения. Например, понуждение списания нереальных к взысканию налогов.

В части данного вида понуждения, как раз в действующем налоговом законодательстве, существуют. Особенностью данных налогов является то, что налоговый орган не может взыскать их с налогоплательщика, а налогоплательщик в свою очередь не может их оплатить, но недоимка будет висеть на счетах налогоплательщика. Но Высший арбитражный суд сделал вывод о том, что подобные недоимки не нарушают прав налогоплательщика [8]. Однако, стоит отметить, что лицевой счет налогоплательщика, который ведет налоговый орган, является формой внутреннего контроля, который осуществляется во исполнение ведомственных документов [6]. Само по себе наличие сведений о налоговых платежах, суммах недоимки и задолженности по пеням и штрафам само не нарушает прав и законных интересов налогоплательщика. Однако правовая коллизия все равно сохраняется. Недоимки, которые отражаются на лицевых счетах, негативно отражаются на имидже компании, они не дают им права участвовать в тендерах и государственных закупках, а также налогоплательщик попросту не будет себя чувствовать исполнившим обязательства перед бюджетом. Стоит отметить, что законодательное закрепление механизма списания недоимок, который позволял бы не нарушать права компаний и индивидуальных предпринимателей, стал бы просты способом списания недоимок.

Не обойти и стороной при рассмотрении данных вопросов такой способ урегулирования споров как мировое соглашение, однако такая он используется крайне редко.

Интересен тот факт, что споры в сфере налогообложения имеют публично правовую природу и тем самым предметом соглашения не может являются изменение налоговых последствий. Так, невозможно снизить налоговую ставку, изменить правила исчисления пеней, либо освободить от уплаты налогов на определенный период или операциям.

Существует еще одна проблема в отношении смягчающих или отягчающих обстоятельств. Данная проблема заключается в том, что данные обстоятельства предусмотрены только для налогоплательщиков, но никак не для налоговых органов. Например, за повторное правонарушение налогоплательщика действует в отношении него такое отягчающее обстоятельств, как наложение штрафа в размере 100 %. Но аналогичная норма отсутствует в отношении налогового органа, а именно если он повторно не исполнил судебное решение. Это свидетельствует о неравной правовой позиции государства, в лице налогового органа и налогоплательщика.

В заключение можно сделать вывод, что проблема неисполнения законодательства и судебных решений имеет большое практическое значение, она непосредственно связана с проблемами защиты прав налогоплательщиков, которой мешают коллизии в праве и проблемность применения некоторых норм на практике.